強積金對冲取消後的稅務影響：僱主儲蓄的處理

2024 年 5 月，立法會三讀通過《2022 年僱傭及退休計劃法例（抵銷安排）（修訂）條例草案》，標誌著俗稱「強積金對冲」的機制將於 2025 年 5 月 1 日正式取消。此項改革對僱主的現金流規劃、退休金成本結構，以及最重要的——僱主儲蓄的稅務處理，產生了根本性的變化。過去，僱主可利用強積金（MPF）強制性供款部分的累算權益，抵銷《僱傭條例》（第 57 章）下的遣散費及長期服務金（Long Service Payment, LSP）支出，該抵銷金額在稅務上通常被視為僱主無須再承擔的實際開支。然而，新規例下，僱主將不能再以 MPF 強制性供款抵銷遣散費／長服金，這意味著僱主在計算利得稅時，其可扣除的員工終止僱傭開支將出現結構性轉變。本文旨在為港台中產僱主——特別是中小企東主及自僱專業人士——釐清新制度下僱主儲蓄的稅務處理方法，並提供具體的操作指引。

取消對冲後的稅務基礎：不可抵銷與可扣除的界線

新規例下的僱主責任

根據《2022 年僱傭及退休計劃法例（抵銷安排）（修訂）條例》，自 2025 年 5 月 1 日起，僱主在計算須支付予僱員的遣散費或長服金時，不得再以僱主為該僱員作出的強積金強制性供款所產生的累算權益，來抵銷該等款項。換言之，僱主需要全數支付按《僱傭條例》計算的遣散費或長服金，而強積金強制性供款帳戶內的權益則完全歸屬於僱員，與僱主的終止僱傭責任脫鈎。

利得稅扣除的邏輯轉變

在《稅務條例》（第 112 章）下，利得稅的扣除原則是「為產生應課稅利潤而招致的開支」。過去，由於僱主能以 MPF 強制性供款抵銷遣散費／長服金，實際現金支出往往低於法定應付金額，因此可扣除的開支僅限於實際支付的差額。取消對冲後，僱主必須全額支付遣散費或長服金，這筆開支將全數符合《稅務條例》第 16(1) 條的扣除條件，前提是該開支屬於「在產生應課稅利潤的過程中」產生。

然而，關鍵問題在於：僱主在 MPF 帳戶中預先累積的「僱主自願性供款」或「額外儲蓄」，其稅務處理應如何歸類？稅務局（IRD）在 2024 年 6 月發出的《稅務指引》第 52 號（修訂版）中明確指出，僱主為應付未來遣散費／長服金責任而作出的自願性供款，若該供款並非基於僱員的服務年期或表現，而是純粹為建立一項儲備，則該供款在作出時不得被視為可扣除的開支。原因在於，該供款尚未與任何具體的僱傭終止事件掛鈎，不符合「已招致」的條件。

實際操作案例：自僱專業人士的視角

以一位經營會計師事務所的獨資經營者為例，假設其公司（或個人作為僱主）為一名服務滿 10 年的經理支付了 HK$500,000 的長服金。在新制下，該 HK$500,000 全數可作為利得稅扣除項目。但若僱主在過去五年每年額外供款 HK$50,000 至一個指定帳戶，旨在累積儲備應付此類開支，則該等每年 HK$50,000 的供款，在作出年度並不能扣除。只有在實際支付長服金的年度，該筆 HK$500,000 的實際現金流出才能被扣除。

僱主儲蓄帳戶的稅務規劃：自願性供款與儲備基金

「儲備基金」的稅務地位

不少僱主為了平滑未來現金流，會設立內部「儲備基金」或指定銀行帳戶，定期撥款以應付取消對冲後的遣散費／長服金責任。稅務局在《稅務條例釋義及執行指引》第 21 號（DIPN 21）中重申，除非該撥款符合「在該課稅年度內實際支付」的條件，否則不能扣除。因此，單純的會計撥備或內部轉帳，不構成稅務扣除。

自願性供款的策略性運用

僱主可以考慮將自願性供款直接注入僱員的強積金帳戶，但須注意：

• 強制性供款：上限為僱員有關入息的 5%，每月上限 HK$1,500（2024/25 課稅年度）。此部分在新制下仍可扣除，但已無法用於抵銷遣散費／長服金。
• 自願性供款：僱主可選擇為僱員作出額外的自願性供款，上限為僱員有關入息的 10%（連同強制性供款，總供款不得超過有關入息的 15%）。此類供款在作出年度同樣不可扣除，但當僱員離職時，若僱主實際支付遣散費／長服金，而該僱員的強積金帳戶中由僱主自願性供款產生的權益，可被僱主「取回」以抵銷部分遣散費／長服金嗎？

答案是：不可以。根據《強積金條例》（第 485 章），僱主自願性供款一經存入僱員的強積金帳戶，即成為僱員的權益，僱主無權取回。因此，即使僱主作出自願性供款，也無法在未來用於直接抵銷遣散費／長服金。這與取消對冲前的強制性供款處理方式不同。

替代方案：成立信託或保險產品

部分金融機構推出「僱主儲蓄保險計劃」或「遣散費／長服金儲備保險」，僱主可定期繳付保費，保險公司在僱員離職時支付一筆過款項予僱主，以協助應付遣散費／長服金責任。此類保費的稅務處理：

• 若保單條款明確規定，保險賠償僅用於支付遣散費／長服金，且保險公司實際支付予僱主時，僱主才須將該賠償計入收入。
• 保費支出方面，稅務局一般會接受該保費為「為產生應課稅利潤而招致的開支」，前提是僱主能證明該保險與其業務運作有直接關聯。但實務上，稅務局傾向於在保費支付年度不允許扣除，而是將保費資本化，待保險賠償發生時才處理。僱主應向稅務局申請事先裁定（Advance Ruling），以釐清具體的扣除時間點。

遣散費及長服金的計算與稅務申報實務

遣散費與長服金的計算基礎

根據《僱傭條例》，遣散費與長服金的計算公式相同（以服務年期、最後一個月工資及一個月工資的三分之二為基礎），但適用條件不同：

• 遣散費：僱員連續受僱不少於 24 個月，因裁員而被解僱。
• 長服金：僱員連續受僱不少於 5 年，因非裁員原因被解僱（如退休、死亡、因病辭職等）。

取消對冲後，僱主需全數支付上述款項，且不可以 MPF 強制性供款抵銷。但僱員的 MPF 強制性供款部分，仍屬僱員個人權益，與僱主無關。

利得稅申報的具體步驟

在填報利得稅報稅表（BIR51 或 BIR54）時，僱主應將實際支付的遣散費或長服金列入「員工開支」項下。關鍵文件包括：

• 僱傭合約終止通知書
• 遣散費／長服金計算表（需列明服務年期、最後工資及計算方法）
• 付款紀錄（銀行轉帳紀錄或支票副本）

稅務局在審查時，會特別關注該開支是否「合理」及「與業務相關」。對於中小企，若遣散費／長服金金額異常偏高（例如超過僱員年薪的兩倍），稅務局可能要求僱主提供進一步解釋，以證明該金額符合《僱傭條例》的法定計算。

僱員的稅務負擔

從僱員角度，遣散費及長服金在《稅務條例》第 8(1)(a) 條下，被視為「因受僱工作而獲得的入息」，因此須課繳薪俸稅。但《稅務條例》第 9(1)(d) 條提供豁免：若該款項屬於「因終止僱傭合約而獲得的賠償」，且不超過《僱傭條例》規定的法定金額，則可獲豁免徵稅。具體而言，根據稅務局指引，遣散費及長服金中，屬於法定計算部分的金額，可獲豁免薪俸稅；超出法定計算的部分（例如僱主自願支付的額外補償），則須課稅。僱主在支付時，應明確區分法定部分與自願部分，並在僱員的僱傭收入報表（IR56B）中正確申報。

中小企及自僱人士的實務策略

現金流規劃要點

取消對冲後，僱主需要預留一筆資金應付潛在的遣散費／長服金責任。建議中小企僱主：

1. 建立專項儲備：開設一個獨立的銀行帳戶，每月按僱員薪金的 5-8% 撥款存入。該撥款在稅務上不能扣除，但可確保未來有足夠現金流。
2. 考慮購買保險：如前所述，部分保險產品可提供保障，但需仔細評估保費的稅務處理。
3. 調整僱傭合約：在合約中明確終止僱傭時的通知期及補償安排，避免因計算錯誤而產生爭議。

自僱人士的特殊情況

自僱人士（如專業人士、自由工作者）若本身無僱員，則不受取消對冲影響。但若自僱人士同時以獨資經營者身份僱用員工（例如會計師事務所僱用文員），則需完全遵守新規例。自僱人士應注意：

• 其強積金帳戶中的自僱人士供款，與僱主責任無關，不能用作抵銷任何遣散費／長服金。
• 若自僱人士同時是公司的股東兼董事，其從公司收取的董事袍金，在計算遣散費／長服金時，需視乎其實質工作性質而定。

長期規劃：退休金成本結構重組

取消對冲本質上是將退休金成本從「可抵銷」轉變為「純粹僱主責任」。這對僱主的長期成本結構有顯著影響。根據積金局 2023 年數據，全港僱主每年因對冲而節省的遣散費／長服金開支約為 HK$30 億。新制下，這筆成本將全數轉回僱主。因此，僱主應重新評估整體薪酬策略：

• 考慮將部分薪金增長轉化為一次性獎金，以降低計算遣散費／長服金的基數（因遣散費／長服金與最後一個月工資掛鈎）。
• 檢討僱員的服務年期分佈，對高服務年期的僱員，評估其潛在遣散費／長服金負債，並在財務報表中作出適當披露（雖然稅務上不能扣除撥備）。

結語：具體行動清單

取消強積金對冲是香港僱傭及退休金制度的一次結構性改革。對僱主而言，新制下的稅務處理並不複雜——核心在於「實際支付方可扣除」，但現金流壓力顯著增加。以下是具體的可行動建議：

1. 立即檢討現有僱員的服務年期分佈，計算潛在的遣散費／長服金負債總額，並制定未來三年的現金流預算。
2. 與稅務顧問商討，評估是否適合設立保險計劃或信託架構，以平滑稅務扣除時間點，並確保符合《稅務條例》第 16(1) 條的扣除條件。
3. 更新僱傭合約模板，明確列明終止僱傭時的通知期及補償計算方式，避免因法律變更而產生爭議。
4. 在 2025 年 5 月 1 日前，確保公司財務系統已更新，能夠區分「可扣除的實際支付」與「不能扣除的會計撥備」。
5. 定期查閱稅務局網站，留意《稅務指引》第 52 號的進一步修訂，以及積金局關於取消對冲的執行細節。

本文不構成稅務建議。涉及個人稅務情況請諮詢持牌會計師或稅務師。